Система сметного нормирования в строительстве: увязка с бухгалтерским учетом

Чалый И. Система сметного нормирования в строительстве: увязка с бухгалтерским учетом // Все о бухгалтерском учете . 2001 . 31 июля 2001 (№ 70) . С. 4-5

Строительные предприятия традиционно используют систему сметного нормирования стоимости строительства. Эта система сформирована давно, но постоянно совершенствуется. Госстрой обновляет ранее установленные нормативы, обогащает сметчиков все новыми и новыми поправочными коэффициентами и методами расчетов, изменяет структуру сметной документации. Разумеется, такое положение дел вызвало множество вопросов, связанных с применением на практике сметных расчетов.

1. Обязательность применения смет

Этот вопрос волнует преимущественно руководителей и юристов строительных предприятий. Дело в том, что в статье 334 Гражданского кодекса Украины содержится оговорка о том, что договор подряда сопровождается составлением сметы. Этот формальный элемент договорной документации трактуется как существенное условие. Например, в п.7 обзорного письма ВАСУ от 20.04.2001 г. № 01-8/481 определено, что если проектно-сметная документация не разработана, то "условия относительно объема работ и цены сторонами договора не определены", и в такой ситуации суд признает договор незаключенным.

Следовательно, во избежание неприятностей подрядчикам лучше в составе документации по строительным контрактам обязательно предусматривать отдельный документе названием "смета", где определяется договорная стоимость. При этом использование сметных нормативов, входящих в систему государственных строительных норм (ГСН), обязательно далеко не всегда.

Вообще, обязательность применения государственных норм ? это отдельный вопрос. Если обратиться к основам законодательства, то Закон "О предприятиях в Украине" в статье 23 провозглашает самостоятельность предприятий в установлении цен, кроме случаев, установленных законодательными актами. В то же время зачастую от предприятий стройкомплекса требовали придерживаться установленных госнорм независимо от вида строительства и типа заказчика. ГСН IV-16-98, например, содержал следующее предписание: "Нормы применяются на территории Украины всеми участниками инвестиционного процесса независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности". В 2000 году этот документ был заменен другим (ГСН Д.1.1-1-2000), формулировки которого гораздо менее строги:

"Настоящие строительные нормы... носят обязательный характер при определении стоимости строений (объектов), строительство которых осуществляется с привлечением бюджетных средств или средств предприятий, учреждений и организаций государственной собственности. По строениям (объектам), строительство которых осуществляется за счет других источников финансирования, эти нормы носят рекомендательный характер, и их применение оговаривается контрактом".

Таким образом, если заказчик не рассчитывается с подрядчиком средствами госбюджета и не является госпредприятием, то подрядчик может закладывать в смету собственные нормы.

2. Бухучет и сметная стоимость

В недавно обнародованном П(С)БУ 18 "Строительные контракты" в пункте 4 (при описании метода определения степени завершенности работ на основании соотношения расходов) в качестве базы отнесения упомянута "ожидаемая (сметная) сумма общих расходов по контрасту". Таким образом, бухгалтерский стандарт отождествил расходы по строительному контракту со сметными расходами. А поскольку состав затрат по стройконтракту четко регламентирован пунктами 12-16 П(С)БУ 18, возникает проблема сопоставимости показателей, используемых в расчете степени завершенности работ.

На наш взгляд, в рассматриваемом случае ни о какой сопоставимости, а значит, и о корректности результата расчета, говорить не приходится. Основная причина в совершенно разных целевых установках финансового учета и сметного дела. Сметная документация составляется для определения прогнозной стоимости строительства, ценообразования и регулирования взаимоотношений между основными участниками строительного процесса (заказчик, подрядчик, субподрядчик), в то время как бухгалтерский учет ориентирован на составление финансовой отчетности на основании фактических данных. Таким образом, эти две сферы строительной экономики не совпадают в своей направленности: сметчик работает на внутрифирменного потребителя, а бухгалтер - на внешнего потребителя, оценивающего финансово-хозяйственную деятельность предприятия. Используя новую терминологию, очевидно, можно утверждать, что сметное дело ближе к сфере управленческого учета или контроллинга. А эта область экономической работы строительного предприятия хоть во многом и пересекается с классическим бухучетом, тем не менее является автономной информационной системой. Именно этим обусловлена разница в структуре документации, в методах оценки и классификации хозяйственных операций.

Приведем несколько примеров.

Сметная система предусматривает механизм определения прибыли только в процентах от затрат. Например, еще совсем недавно (см. п.4.2 Правил составления сметной документации и определения базисной и расчетной сметной стоимости строительства (ГСН IV-16-98, часть I), утвержденных приказом Госстроя от 16.01.98 г. № 41) так называемые плановые накопления в локальных сметах ограничивались 30% от суммы прямых и накладных затрат. Во-первых, установление тридцатипроцентного "потолка" в смете не играет никакой роли для бухгалтера, поскольку в своей работе он руководствуется конкретными условиями договора и фиксирует фактические результаты. Во-вторых, финансовый учет, кроме такой схемы формирования договорной цены, предусматривает и другие разновидности типов строительных контрактов. В соответствии с определениями П(С)БУ 18, помимо контрактов по цене "расходы плюс процент от расходов", выделяются также контракты с фиксированной ценой и контракты по цене "расходы плюс фиксированная величина прибыли". Как видим, здесь смешиваются элементы ценообразования и правовые аспекты согласования договорной стоимости между заказчиком и подрядчиком. Поэтому полной интеграции бухгалтерской и сметной методологии не существует.

С точки зрения бухгалтера, наиболее серьезным отличием является совершенно другая методика идентификации расходов. Это важно для определения промежуточных строительных доходов на основании метода соотношения понесенных и плановых затрат (п.4 П(С)БУ 18). Так, согласно п.2.9 Временных методических рекомендаций относительно особенностей определения стоимости строительства в I полугодии 2001 года, утвержденных решением Научно-технического совета Госстроя от 18.12.2000 г. № 60, в сводный сметный расчет, кроме расходов, отдельными сметными статьями включаются: сметная прибыль, средства на покрытие риска, средства на покрытие дополнительных расходов, связанных с инфляционными процессами, средства на страхование риска. С точки зрения бухучета, все эти элементы классифицируются иначе: страхование относится в состав расходов, а "средства на покрытие" в большинстве случаев расцениваются как доходы. Что же касается отражения прибыли, то здесь налицо еще одно принципиальное расхождение между сметным и финансовым учетом. Первый определяет показатель прибыли как составляющую часть стоимости. В соответствии с пп.1.4.1 ГСН Д.1.1-1-2000 сметная прибыль вообще названа одним из видов расходов (!!!). Бухгалтерия же относится к прибыли как к результату сопоставления доходов и расходов.

Резюмируем: на наш взгляд, нельзя воспринимать упоминание сметных расходов в П(С)БУ 18 как буквальное обозначение сметных норм и расценок, входящих в систему ГСН. Очевидно, следует понимать это положение пункта 4 Стандарта 18 как общее понятие, подразумевающее плановые затраты строительного предприятия. Причем, подчеркиваем, что эти плановые расходы должны полностью соответствовать общепринятой бухгалтерской трактовке затрат.



1 Этот документ теперь изменен на ГСН Д. 1.1-1-2000, согласно приказу Госстроя от 27.08.2000 г. № 174, однако строительство многих объектов, сметы которых определялись ГСН IV-16-98, продолжается и поныне.